От автора: Возможно, этот текст не будет интересен для большинства читателей «Газеты.uz». Однако бухгалтерам, финансовым менеджерам и работникам налоговых органов может дать повод для размышлений и критической оценки.
В процедурах налогового администрирования до сих пор, на мой взгляд, остаются некоторые проблемы, в частности, есть проблема возмещения переплаты по НДС.
Попробую на частном примере нашего небольшого предприятия рассмотреть существующую ситуацию по возмещению НДС в целом как общую проблему. Возможно, эта проблема есть и у других предприятий.
Уже скоро год, как наше предприятие обратилось в налоговые органы с запросом на возврат отрицательной суммы НДС, которая следует из отчёта нашего предприятия за 2021 (!) год. Такой возврат предусмотрен Налоговым кодексом Узбекистана в статье 272 (часть 3) и в статье 274 (части 2 и 3).
С июня 2022 года мы подаём через персональный кабинет в городское налоговое управление (ГНУ) заявления о возврате отрицательной суммы НДС.
И вот уже прошёл год. Переписка у нас неторопливая, и за год набралось шесть запросов и шесть ответов. Все ответы с отказом в возврате нам НДС (причём аргументы каждый раз обновлялись). Что ж, бывает и отказ.
Отказ в возврате НДС прямо предусмотрен в НК и в приложении 1 к ПКМ №489 от 14 августа 2020 года, где изложены все условия и процедуры по возврату НДС, а в пункте 25 этого приложения подробно и исчерпывающе изложены 12 причин для отказа возврата.
Одна из причин отказа (10-я по счёту) — прямой контрагент, или иные неизвестные нам лица, участвующие в некой цепочке поставок товаров/услуг, не заплатили в бюджет подлежащий уплате НДС.
Практически во всех «отказных» письмах ГНУ была указана именно эта причина. При этом налоговые органы оперируют параметром «коэффициент разрыва по НДС».
Именно по этому параметру программа риск-анализа Налогового комитета оценивает налоговую «добропорядочность» каждого предприятия.
Действительно, автоматизированная программа риск-анализа и поиска «разрыва по НДС» — это отличный инструмент мониторинга вероятных налоговых нарушений.
Инструмент для облегчения налоговым органам поиска вероятных налоговых «уклонистов». Налоговые органы могут не тратить время на общий, безграничный по объёму, мониторинг всего подряд, а сразу получают наиболее вероятные точки налоговых нарушений.
Но как этот инструмент используется на практике? Как и для чего фактически применяется «коэффициент разрыва по НДС»?
Этот параметр отображается в Реестре контрагентов каждого предприятия, вроде как для информирования нас, налогоплательщиков, о возможно «недобросовестных» поставщиках (спорный аргумент, на мой взгляд).
И именно по этому параметру налоговые органы предписывают корректировку отчёта «Расчёт НДС» при рассмотрении заявлений на возврат переплаты НДС.
А насколько это точно в цифрах и обосновано юридически? Выскажу своё мнение. Более того, утверждаю и покажу ниже, что:
- сам «Коэффициент разрыва по НДС» не является строгим и объективным параметром;
- суммы НДС, не рекомендованные к зачёту на основании «коэффициента», не корректны и не соответствуют фактической налоговой задолженность предприятий-контрагентов.
- налоговые органы либо не выполняют возложенные на них обязанности по полному сбору налогов, либо применяют заведомо некорректные и ошибочные алгоритмы риск-анализа и мониторинга налоговых нарушений.
Опять про загадочный «Коэффициент разрыва по НДС»
Спустя полтора года с введения в оборот этого параметра (с 22 декабря 2021 года) вопросы по его сущности не только не исчезли, но их стало больше (по крайней мере, у меня). Далее для простоты буду использовать короткий термин «коэффициент».
Что мы видим?
Первое — так и нет нормативного документа о его статусе. Да, уже в нескольких нормативных документах «коэффициент» был упомянут, но юридически значимый статус его так и не определён. А поскольку этот «коэффициент» используется исключительно в связи с НДС, то и определение его должно бы быть закреплено в Налоговом кодексе, в главе 4 (Основные понятия). Но этого нет. А разъяснение на сайте Налогового комитета от 23 декабря 2021 года нормативным документом не является.
Второе — так и не внесено дополнение в приложение №2 к ПКМ 489 от 14 декабря 2020 года, где установлена форма счёта-фактуры.
Счёт-фактура является одним из основных документов финансовой и налоговой отчётности. Форма его установлена в упомянутом приложении №2 к ПКМ №489, а это общеобязательный нормативный акт! Согласно последней редакции этого ПКМ, счёт-фактура так и не содержит графу для «коэффициента». Но уже полтора года эта графа присутствует в электронных счетах-фактурах (ЭСФ), вопреки установленной форме этого документа. Мне одному это кажется странным? А Министерству юстиции и Налоговому комитету?
Но эти замечания — они о юридических формальностях, которые несложно устранить.
Более важным является практическое применение «коэффициента» и вопросы в связи с его применением.
С 22 декабря 2021 года в персональном кабинете каждого налогоплательщика появился реестр, где представлены сведения о «коэффициенте разрыва НДС» всех прямых контрагентов.
В вышеупомянутом разъяснении Налогового комитета от 23 декабря 2021 года (а также во всех письменных ответах ГНУ на наши заявления о возврате НДС) указано, что налоговый разрыв (TaxGap) — это сумма НДС, отнесённая в зачёт налогоплательщиком-покупателем товаров (услуг), но якобы неуплаченная в бюджет поставщиками-контрагентами, включая их предыдущих контрагентов по всей цепочке поставки товаров (услуг). Относительная доля этой якобы неуплаченной кем-то суммы НДС отображается через «коэффициент».
Налоговый комитет многократно заявлял, что назначение «коэффициента» — чисто информационное, для оценки контрагентов в порядке «должной осмотрительности», предписанной статьёй 15 НК. Возможно и так (хотя смысл текста статьи 15 совершенно в другом — в оценке способности контрагента исполнить обязательства по сделке).
При этом я искренне не понимаю, для чего мне знать, насколько добропорядочным налогоплательщиком является постороннее предприятие, поставляющее нам товары/услуги.
Наверное, этим должны интересоваться сами налоговые органы, которым Налоговый кодекс вменил в обязанность полное и своевременное взимание налогов (статьёй 27 НК). И Налоговый комитет имеет достаточные полномочия и инструменты для принудительного взыскания налоговых долгов с действительных должников. Как следствие, злостных неплательщиков налогов не должно быть в принципе! Но «коэффициент разрыва НДС» как бы говорит, что неплательщики есть. Странно…
Давайте рассмотрим Реестр контрагентов внимательно. Вот так (Таблица 1) до середины мая 2023 года выглядел этот реестр в персональном кабинете налогоплательщика. Таблица показана на примере нашего предприятия (ИНН и названия предприятий-контрагентов, естественно, скрыты, кроме одного, последнего — но все цифры реальные).
Реестр на самом деле намного больше, а здесь для примера показан только небольшой его фрагмент:
Интерес представляет предпоследняя справа колонка «Тузатиш киритиш лозим булган ҳисобга (зачёт) олинган ҚҚС миқдори». В этой графе указана часть от общей суммы входящего НДС, пропорциональная «коэффициенту разрыва». Именно эту часть налоговые органы предписывают исключить из расчёта НДС при обращении предприятия за возмещением переплаты этого налога.
При этом бросается в глаза странное и нелогичное методологическое противоречие в применении «коэффициента». А именно:
— ежемесячный отчёт «Расчёт НДС» формируется по суммам НДС, указанным в Реестрах входящих и исходящих ЭСФ. Корректировка сумм входящего НДС при этом не производится. И это правильно! Налоговый комитет неоднократно утверждал, что «коэффициент» является только информационным параметром.
— но если в отчёте сумма НДС становится отрицательной, а значит подлежащей возмещению (согласно части 3 статьи 272 и части 2 статьи 274 НК), то в этом случае Налоговый комитет почему-то считает необходимым корректировать исчисленную сумму «к возмещению» с использованием «коэффициента».
А в чём принципиальная разница этих двух случаев ? Нет разницы. Методика расчёта НДС единая и производится практически в автоматическом режиме.
Но если во втором случае Налоговый комитет считает применение «коэффициента» обоснованным, тогда давайте и в общем случае применять эту методику. Почему нет? Это приведёт к уменьшению «зачётной» суммы НДС практически у всех налогоплательщиков и, соответственно, к увеличению платежей НДС в бюджет. Правда, при этом очень вероятно ещё одно следствие — протест большинства налогоплательщиков, переходящий в публичный скандал.
А пока мы просто имеем очевидное методологическое «двоемыслие» в расчёте важнейшего из налогов — НДС. Что называется — «двойные стандарты». В зависимости от конечного результата расчёта суммы НДС (отрицательной или положительной), применяются разные методики расчёта (с корректировкой на «коэффициент» или без корректировки). Осмелюсь сказать, что это очень «оригинальный» и, несомненно, спорный подход.
Но это ещё не всё!
Ежемесячно «коэффициент» каждого предприятия изменяется в зависимости от возникновения новых контрагентов, а также от изменения «коэффициентов» у старых контрагентов, даже если с ними уже давно нет новых коммерческих отношений.
Соответственно, вслед за изменением «коэффициентов» контрагентов каждый месяц изменяется сумма НДС, не позволенная к зачёту (при обращении за возвратом НДС). Повторюсь, даже если с некоторыми контрагентами уже давно нет новых коммерческих отношений, если операции с ними и платежи были в прошлых периодах.
Для наглядности ниже представлена сравнительная Таблица 2 с «коэффициентами» некоторых наших контрагентов за три недавних месяца. Намеренно сделал выборку только по тем контрагентам, с кем уже давно нет коммерческих отношений, и количество предыдущих сделок (ЭСФ) было минимальным — от одной до четырёх.
В Таблице 2 видно, что из месяца в месяц у всех контрагентов «коэффициент» хоть немного, но изменяется. А по строке 8 скачки «коэффициента» вообще от нуля до единицы. И это в течение всего трёх месяцев. Вместе с «коэффициентом» соответственно меняется и сумма вычета НДС для нашего предприятия, меняется сумма вычета НДС по контрагентам, с которыми последняя сделка была давно-давно, много месяцев назад.
Таким образом, сумма возврата НДС за предыдущий период деятельности (а в начале текста я упомянул, что мы пытаемся получить возврат НДС аж за 2021 год) непостижимым образом зависит от месяца подачи заявления на возврат.
Сегодня это одна сумма, а через месяц будет уже другая. Потому что сумма предписанного вычета НДС меняется каждый месяц вслед за меняющимся «коэффициентом» контрагентов.
Хотя сделки с ними были завершены и оплачены нами (в т. ч. и суммы НДС) более года назад. И не имеет значения, что соответствующие суммы вычетов по НДС меняются вроде бы незначительно.
Проблема в самом принципе расчёта. Деньги и налоги требуют абсолютной точности и однозначности в расчётах и абсолютно точного юридического обоснования. Но этого нет! Такой неоднозначный и переменчивый во времени параметр — «коэффициент» — уже полтора года активно применяется как основание для безусловного перерасчёта налоговой отчётности «невиновных» предприятий.
Коэффициент и налоговые долги
С начала этого года в Реестре контрагентов появилась ещё одна графа — «Солиқ қарзи» (см. Таблицу 1 — крайняя справа графа). В этой графе указана сумма фактической налоговой задолженности каждого предприятия-контрагента.
И там видно, что у большинства наших контрагентов текущей налоговой задолженности нет. Т. е. «коэффициент» есть (он не нулевой), что подразумевает наличие налогового долга, а самого долга нет. И эти сведения от самого Налогового комитета, размещённые в одной сводной таблице Реестра контрагентов.
И последний штрих к спорной достоверности «коэффициента» и к общей методике налогового анализа Налогового комитета.
Пример случайный, неожиданный, но очень показательный. Среди контрагентов нашего предприятия (как и большинства других предприятий) есть уважаемый и очень нужный контрагент — ГУП «SOLIQ SERVIS» (многие предприятия пользуются этим очень удобным оператором ЭСФ).
И по сведениям из Реестра наших контрагентов самый значительный налоговый долг (аж 94% суммы долга по всем нашим контрагентам) имеет… как раз ГУП «SOLIQ SERVIS». При этом «коэффициент разрыва» этого предприятия — ноль! (см. последнюю строку в Таблице 1).
А его общий налоговый долг в июле 2023 года составляет почти полмиллиарда сумов, что подтверждается открытыми сведениями с собственного портала Налогового комитета. Вот такой коэффициент ноль, такая его достоверность…
Таким образом, выше было показано, что большинство контрагентов с ненулевым коэффициентом налоговых долгов фактически не имеют. И наоборот, некоторые контрагенты с нулевым коэффициентом такой долг имеют. Необъяснимое противоречие. Найти в этой ситуации какую-то здравую логику у меня не получается.
Но совершенно очевидно и не требует других доказательств: в методике налогового анализа Налогового комитета и в алгоритме его программных продуктов что-то неладно.
И тем более становится абсолютно безосновательным категорическое требование налоговых органов о корректировке стандартной налоговой отчётности предприятий на основании очевидно сомнительного «коэффициента разрыва».
А что с налоговыми должниками?
По многочисленным разъяснениям Налогового комитета ненулевая цифра «коэффициента» означает наличие недоплаты НДС либо самим этим предприятиям, либо его предыдущими контрагентами-поставщиками товаров (услуг). Принимаем это разъяснение.
И смотрим на своих контрагентов с ненулевыми «коэффициентами» как на налоговых должников (по вышеприведённому определению «коэффициента»).
Но как уже было показано в разделе 2 многие предприятия с ненулевым «коэффициентом» налоговых долгов не имеют (по крайней мере, среди контрагентов нашего предприятия это именно так). Не имеют собственных долгов.
Допустим, что налоговые долги имеют их предыдущие контрагенты-поставщики. Этот нюанс также оговорён в разъяснениях Налогового комитета. А проверить наличие долга у этих «глубинных» контрагентов в цепочке поставок я не могу, я их не знаю и не вижу (да и не хочу видеть долги совершенно посторонних предприятий).
И на этом вроде бы исчерпывается противоречие, заявленное мной выше в предыдущем разделе.
Вот оно объяснение — долги не у прямого контрагента, а у его предыдущих неведомых нам поставщиков. Поэтому «коэффициент» ненулевой. Но похоже, что нет, противоречие не исчерпывается и не опровергается.
Наоборот, возникают новые вопросы. Вернёмся к Таблице 2, из неё следует ещё один важный факт. Как пояснил выше, в Таблице 2 я намеренно собрал контрагентов с небольшим количеством ЭСФ, и главное, выбрал таких контрагентов, с кем коммерческие отношения прекратились давно. В эту таблицу я добавил графу «дата последнего ЭСФ» (крайняя справа), где как раз и указано, когда с контрагентами были последние сделки — от полугода до двух лет назад.
Несмотря на весьма давние наши отношения с этими контрагентами я специально проверил их текущий статус — все указанные в Таблице 2 наши «давние» контрагенты с высокими значениями «коэффициента» на сегодня, на июнь 2023 года, имеют статус «активный» (сведения с сайта Налогового комитета).
Т. е. год-два назад, когда мы что-то покупали у этих предприятий, возможно, у них и была налоговая задолженность (что уже тогда было отражено в ненулевом значении их «коэффициента»). И поэтому часть суммы НДС, оплаченной нами, не могла быть принята в зачёт. Пусть так (хотя это не так). Но на текущий период, спустя полгода-год-два, суммы вычета НДС по этим контрагентам остаются в реестре.
Получается, за год-два ничего не изменилось, и эта задолженность с них так и не взыскана? Почему? Неужели предприятие может работать с налоговым долгом такой застарелой давности? Или эти предприятия до сих пор продолжают оставаться злостными неплательщиками и имеют «свежие» налоговые долги, возникшие в текущий период? Возможно и так.
Но их текущий налоговый долг никак не может быть связан с нашей оплатой им, произведённой год-два назад.
Неужели за это длительное время налоговые органы не истребовали налоговые долги — как у прямых контрагентов нашего предприятия, так и у неведомых нам предыдущих их контрагентов по глубокой цепочке поставок товаров и услуг, если они были.
У этой ситуации всего два варианта объяснения:
- Налоговые органы не исполняют свои обязанности по статье 27 НК — не верю!
- Программа мониторинга и риск-анализа работает по ошибочному алгоритму, либо этот инструмент применяется не по назначению — не вижу другого объяснения.
Ничем другим невозможно объяснить наличие суммы якобы неуплаченного контрагентами НДС по сделкам давно закрытых отчётных периодов (месяцы, год и более назад), при том, что всё это время контрагенты продолжают коммерческую деятельность, и ежемесячно предоставляют текущие налоговые отчёты.
Такие у меня получились выводы и предположения из рассмотрения обычного Реестра контрагентов нашего небольшого предприятия. Предполагаю, что не только меня могут волновать изложенные здесь проблемы и сомнения.
Хотел бы попросить налоговые органы: пожалуйста, «помогите» полностью заплатить положенные налоги тем, кто почему-то сам их не платит, чтобы не приходилось удерживать чужие долги с «невиновных» предприятий.
Всё изложенное здесь основано на доступной мне открытой информации. Вполне допускаю, что с позиции руководителя небольшого предприятия видно далеко не всё. И поэтому некоторые изложенные здесь выводы и утверждения могут оказаться не вполне корректными. И если так, то хотелось бы узнать более компетентное мнение и получить более полную информацию, а если в моих логических выводах есть ошибка, то узнать, в чём же. Полагаю, узнать это будет интересно всем, кто сталкивался с подобной проблемой.
Владимир Срапионов — директор одного из ташкентских предприятий.
Мнение автора может не совпадать с позицией редакции.
